Порядок определения налоговой базы при реализации сельскохозяйственной продукции, закупленной у населения
Налоговая база при реализации сельскохозяйственной продукции и продуктов ее переработки, закупленных у физических лиц, не являющихся плательщиками НДС, определяется как разница между ценой реализации, исчисленной исходя из рыночных цен с учетом НДС, и ценой приобретения указанной продукции (п. 4 ст. 154 НК РФ).
Налоговая база в рассматриваемой ситуации представляет собой межценовую разницу и определяется так:
налоговая база = цена продажи - цена приобретения,
Реализация сельскохозяйственной продукции, закупленной у населения, облагается НДС по расчетной ставке 18/118 или 10/110 (п. 4 ст. 164 НК РФ).
Такой порядок определения налоговой базы распространяется только на продукцию, включенную в Перечень сельскохозяйственной продукции и продуктов ее переработки, утвержденный Постановлением Правительства РФ от 16.05.2001 N 383, и не применяется в отношении подакцизных товаров.
Кроме того, указанный порядок можно применять только в случае перепродажи закупленной продукции. Если закупаемая продукция, перерабатывается и затем реализуется , то налоговая база при реализации этой продукции определяется в общеустановленном порядке исходя из полной цены реализации (п. 1 ст. 154 НК РФ). На это обстоятельство указывают и суды (см., например, Постановление ФАС Центрального округа от 08.10.2008 N А36-528/2008).
Особенности исчисления НДС по реализации закупленной сельхозпродукции учитываются при заполнении счета-фактуры. В частности, в графе 5 счета-фактуры указывается межценовая разница с учетом налога, а в графе 8 - исчисленная расчетным методом сумма налога (пп. "д" и "з" п. 2 Правил заполнения счета-фактуры, утвержденных Постановлением N 1137).
Например, организация "Луч" в текущем месяце закупила грибы у населения на сумму 100 000 руб. В связи с тем, что грибы являются скоропортящимся продуктом, для сохранения их качества и внешнего вида организация "Луч" их заморозила. Затраты, связанные с заморозкой грибов, составили 2500 руб. Согласно учетной политике для целей бухгалтерского учета данные затраты включаются в состав расходов на продажу. Весь объем замороженных грибов в этом же месяце реализован сторонней организации по договорной цене 200 000 руб. (в том числе НДС). Доходы и расходы для целей налогообложения прибыли организация определяет методом начисления.
В Перечне сельскохозяйственной продукции и продуктов ее переработки, утвержденном Постановлением Правительства РФ от 16.05.2001 N 383, содержатся грибы культурные и дикорастущие (свежие).
Так как при заморозке грибов их качество остается неизменным, то при реализации таких грибов организация "Луч" имеет право на применение порядка определения налоговой базы, установленного п. 4 ст. 154 НК РФ.
Таким образом, налоговая база для исчисления НДС составляет 100 000 руб. (200 000 руб. - 100 000 руб.).
Налогообложение производится по налоговой ставке 18/118 (п. п. 3, 4 ст. 164 НК РФ).
Сумма НДС, причитающаяся к получению от покупателя, отражается по дебету счета 90 "Продажи", субсчет 90-3 "Налог на добавленную стоимость", в корреспонденции с кредитом счета 68 "Расчеты по налогам и сборам" (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).
| Содержание операций | Дебет | Кредит | Сумма, руб. | Первичный документ |
| Оприходованы грибы, закупленные у физических лиц | 41 | 76 (60) | 100 000 | Закупочный акт |
| Оплачено физическим лицам за грибы | 76 (60) | 50 | 100 000 | Расходный кассовый ордер |
| Отражены затраты, связанные с заморозкой грибов | 44 | 10, 41, 70, 69 и др. | 2500 | Расчетно-платежная ведомость, Бухгалтерская справка-расчет, Накладная на внутреннее перемещение товаров, тары, Требование-накладная |
| Признана выручка от реализации грибов | 62 | 90-1 | 200 000 | Товарная накладная |
| Начислен НДС с выручки от реализации товара ((200 000 - 100 000) x 18/118) | 90-3 | 68 | 15 254 | Счет-фактура |
| Списана фактическая себестоимость реализованного товара | 90-2 | 41 | 100 000 | Бухгалтерская справка |
| Списаны затраты, связанные с заморозкой грибов | 90-2 | 44 | 2500 | Бухгалтерская справка |
| Получена оплата за реализованный товар | 51 | 62 | 200 000 | Выписка банка по расчетному счету |