Анализ расчетов по налогу на прибыль

Продолжением анализа налоговой нагрузки является анализ расчетов по налогу на прибыль. Отражение в отчетности в соответствии с ПБУ 18/02 таких показателей, как отложенные налоговые активы и обязательства, постоянные налоговые активы и обязательства, расширяет возможности для анализа расчетов по налогу на прибыль, в частности, позволяет понять, почему при наличии незначительной бухгалтерской прибыли организация вынуждена осуществлять значительные платежи по налогу на прибыль.

Чистая прибыль с учетом требований ПБУ 18/02 рассчитывается следующим образом (формула 4.32):

Пч = Пд + ОНА — ОНО — Нп — Пп , (4.32)

где:Пд— прибыль (убыток) до налогообложения, руб.;

ОНА— отложенные налоговые активы, руб.;

ОНО — отложенные налоговые обязательства, руб.;

Нп— текущий налог на прибыль, руб.;

Пп— платежи из чистой прибыли.

В процессе анализа необходимо обратить внимание на следующие обстоятельства:

¾ неприменение организацией ПБУ 18/02 — это оправданно, если организация является малым предприятием (неприменение ПБУ должно быть зафиксировано в учетной политике);

¾ равенство налогооблагаемой прибыли (налоговой прибыли) и прибыли до налогообложения {бухгалтерской прибыли). С учетом множества факторов, которые влияют на эти показатели, такое совпадение маловероятно;

¾ отсутствие затрат, не учитываемых при налогообложении прибыли,которые должны быть практически у каждой организации;

¾ превышение бухгалтерской прибыли до налогообложения над налогооблагаемой прибылью.

Текущий налог на прибыльрассчитывается по формуле 4.33:

Нп = Ну+ ПНО - ПНА + ОНА - ОНО, ( 4.33)

где: Ну— условный налог на прибыль, руб.;

ПНО — постоянное налоговое обязательство, руб.;

ПНА — постоянный налоговый актив, руб.

С учетом формул чистой прибыли и текущего налога на прибыль можно сформировать следующую аналитическую формулу, которая позволяет оценивать влияние факторов на чистую прибыль организации (формула 4.34):

Пч = Пд— ПНО + ПНА — Н у — Пп. (4.34)

В соответствии с этой формулой положительное влияние на чистую прибыль оказывают постоянные налоговые активы и отрицательное — постоянные налоговые обязательства, условный налог и прочие платежи, осуществляемые из чистой прибыли.

Налогооблагаемая прибыль рассчитывается по формуле 4.35:

Пн — Пд + Рп+ — Рп- + Рвв — Рвн , (4.35)

где: Рп+— постоянная разница (положительная), руб.;

Рп-_-—постоянная разница (отрицательная), руб.;

Рвв — временная вычитаемая разница, руб.;

Рвн — временная налогооблагаемая разница, руб.

В процессе проведения анализа необходимо оценить отклонения бухгалтерской прибыли до налогообложения от налогооблагаемой прибыли (для организации выгодно превышение бухгалтерской прибыли над налогооблагаемой), эти отклонения обусловлены наличием постоянных и временных разниц.

Постоянные налоговые обязательства увеличивают текущий налог на прибыль отчетного периода относительно условного налога и, в частности, формируются вследствие следующих факторов:

¾ корректировка (увеличение) налоговых доходовв соответствии с нормами ст. 40 НК РФ. В этом случае бухгалтерские доходы оказываются ниже налоговых доходов, поскольку цены сделок в целях налогообложения увеличиваются в соответствии с рыночными ценами;

¾ превышение фактических расходов, учитываемых при формировании бухгалтерской прибыли над расходами,принимаемыми для целей налогообложения, по которым предусмотрены ограничения по расходам (затраты по компенсации за использование личного транспорта, представительские расходы, расходы на отдельные виды рекламы, расходы по командировкам, проценты по долговым обязательствам, др.);

¾ наличие расходов, не признаваемых в целях налогообложения. К ним, в частности, относятся социальные расходы: отдельные виды вознаграждений и премий работникам, оплата путевок сотрудникам, материальная помощь и другие расходы.

Постоянные налоговые активыуменьшают текущий налог на прибыль отчетного периода относительно условного налога и, в частности, формируются вследствие следующих факторов:

¾ наличие доходов, которые не учитываются в целях налогообложения,например, доходы в виде имущества, полученного безвозмездно, если уставный (складочный) капитал (фонд) получающей стороны более чем на 50% состоит из вклада (доли) передающей организации, проценты, полученные из бюджета за несвоевременный возврат налога;

¾ наличие расходов, не признаваемых в целях бухгалтерского учета, но признаваемых в целях налогообложения(такие расходы возникают, например, при уценке основных средств, которая влияет на стоимость основных средств в бухгалтерском учете и не влияет на стоимость основных средств в налоговом учете, уценка приводит, таким образом, к тому, что бухгалтерская амортизация будет меньше налоговой и эта разница будет именно постоянной, и др.)

Отложенные налоговые активыувеличивают текущий налог на прибыль отчетного периода относительно условного налога, но приводят к уменьшению налога на прибыль, подлежащего уплате в следующих периодах. Отложенные налоговые активы, в частности формируются вследствие следующих факторов:

¾ предоплата за реализуемую продукциюпри кассовом методе в целях налогообложения прибыли;

¾ превышение сумм амортизации, начисленной для целей бухгалтерского учета над суммами амортизации, начисленной для целей определения налогооблагаемой базы по налогу на прибыль;

¾ перенос убытков на будущее— налогоплательщик вправе осуществлять перенос убытка на будущее в течение десяти лет, следующих за тем налоговым периодом, в котором получен этот убыток; он также вправе перенести на текущий налоговый период сумму полученного в предыдущем налоговом периоде убытка;

—убытки от реализации амортизируемого имущества — если остаточная стоимость амортизируемого имущества с учетом расходов, связанных с его реализацией, превышает выручку от его реализации, разница между этими величинами признается убытком налогоплательщика, учитываемым в целях налогообложения; полученный убыток включается в состав прочих расходов налогоплательщика равными долями в течение срока, определяемого как разница между сроком полезного использования этого имущества и фактическим сроком его эксплуатации до момента реализации;

¾ убытки от операций по уступке прав требования(после наступления срока платежа) — отрицательная разница между доходом от реализации права требования долга и стоимостью реализованного товара (работ, услуг) признается убытком по сделке уступки права требования, который включается в состав прочих расходов налогоплательщика;

¾ убытки по деятельности обслуживающих производств и хозяйств— убыток налогоплательщик вправе перенести на срок, не превышающий десяти лет, и направить на его погашение только прибыль, полученную при осуществлении указанных видов деятельности;

¾ излишняя уплата сумм налога на прибыль в бюджет;

Отложенные налоговые обязательствауменьшают текущий налог на прибыль отчетного периода относительно условного налога, но приводят к увеличению налога на прибыль, подлежащего уплате в следующих периодах. Отложенные налоговые обязательства безусловно выгодны организации, поскольку способствуют росту финансовых результатов, в частности чистой прибыли. Этот вывод справедлив даже с учетом того, что временные налогооблагаемые разницы приводят к увеличению налоговых платежей в последующих периодах, поскольку «время — это деньги» и возможность получить «отсрочку» по налоговым платежам выгодна организации. Отложенные налоговые обязательства формируются вследствие следующих факторов:

¾ признание выручки от продажи продукции(товаров, работ, услуг) и процентных доходов для налогообложения по кассовому методу;

¾ превышение сумм амортизации,начисленной для целей определения налогооблагаемой базы по налогу на прибыль над суммами амортизации, начисленной для целей бухгалтерского учета;

¾ наличие расходов будущих периодов, которые в налоговом учете сразу списываются на финансовые результаты;

¾ списание косвенных расходовсразу на финансовые результаты в налоговом учете;

¾ отсрочка или рассрочка по уплате налога на прибыль;