Прибуток і методика його визначення
Прибуток в загальному економічному розумінні — це додаткова вартість, що створюється в процесі виробництва, або іншими словами — це вартість, створена в процесі підприємницької діяльності понад вартість виробничо спожитих ресурсів і робочої сили.
З прийняттям стандарту бухгалтерського обліку 3 «Звіт про фінансові результати» підприємства, в тому числі й аграрні, визначають прибуток на різних стадіях його формування, а саме: валовий прибуток, операційний прибуток, прибуток від звичайної діяльності до оподаткування, прибуток від звичайної діяльності після оподаткування і чистий прибуток.
Валовий прибуток— це економічний результат діяльності суб’єктів господарської діяльності, що визначається як різниця між чистою виручкою від реалізації продукції, робіт, послуг і виробничою собівартістю. Під чистою виручкою розуміють різновид кінцевого результату, що визначається вирахуванням із загальної виручки від реалізації продукції (робіт. послуг) наданих знижок, повернення проданих товарів, податку на додану вартість, акцизного збору. Якщо виробнича собівартість перевищує чисту виручку, то це означає, що підприємство замість валового прибутку отримує валовий збиток.
На другій стадії визначають операційний прибуток. Він являє собою фінансовий результат від операційної діяльності, що визначається відніманням від валового прибутку операційних витрат і додаванням до одержаного результату інших операційних доходів. До операційних витрат відносять адміністративні (загальногосподарські) витрати, витрати на збут, собівартість реалізованих виробничих запасів, визнані економічні санкції, втрати від операційних курсових різниць, безнадійні борги тощо. Джерелом інших операційних доходів можуть бути доходи від операційної оренди активів та операційних курсових різниць, дохід від реалізації оборотних активів, відшкодування раніше списаних активів тощо. Операційна діяльність підприємства — це його основна діяльність, а також інші види діяльності, які не є інвестиційною чи фінансовою діяльністю.
Як бачимо, за економічним змістом валовий прибуток і операційний прибуток істотно відрізняються між собою. Якщо перший з них характеризує, по суті, ефективність на стадії виробництва продукції, то другий дає змогу судити про ефективність використання всіх витрат. Чим менша різниця між сумою валового й операційного прибутку, тим вищою буде ефективність діяльності підприємства за інших однакових умов господарювання в даний звітний період.
На третій стадії визначають прибуток або збиток від звичайної діяльності до оподаткування, який являє собою результат від фінансової діяльності, що визначається додаванням до операційного прибутку доходу від участі в капіталі, фінансових доходів у формі дивідендів, відсотків, отриманих від фінансових інвестицій, та інших доходів (від реалізації фінансових інвестицій, необоротних активів і майнових комплексів, доходу від неопераційних курсових різниць), і відніманням від одержаного результату фінансових витрат у формі процентів та інших витрат, пов’язаних із залученням позичкового капіталу, втрат (збитків) від участі в капіталі та інших витрат (собівартість фінансових інвестицій, необоротних активів і майнових комплексів, втрат від неопераційних курсових різниць, втрат від уцінки фінансових інвестицій і необоротних активів).
Під звичайною діяльністю розуміють будь-яку основну діяльність підприємства, а також операції, що її забезпечують або виникають унаслідок її проведення. Методика визначення прибутку від звичайної діяльності побудована таким чином, що нею враховуються фінансові результати від усіх видів діяльності. А це означає, що підприємство може мати операційний прибуток, але через неефективне господарювання за окремими напрямами звичайної діяльності воно може понести істотні втрати цього прибутку і навіть отримати збиток. Ефективне господарювання передбачає, що прибуток від звичайної діяльності повинен перевищувати операційний прибуток і чим вищий ступінь такого перевищення, тим за інших однакових умов буде кращим фінансово-економічний стан підприємства. Важливо також пам’ятати, що прибуток від звичайної діяльності, розрахований на даній (третій) стадії, є об’єктом оподаткування.
На четвертій стадії визначають прибуток (збиток) від звичайної діяльності після оподаткування як різницю між прибутком від звичайної діяльності до оподаткування та сумою податків на прибуток. У 2001 р. підприємства, інші суб’єкти господарювання, крім аграрних підприємств, сплачували податок на прибуток у розмірі 30 % суми отриманого прибутку від звичайної діяльності, розрахованого на третій стадії. Що ж стосується аграрних підприємств, то вони звільнені від сплати цього податку, що дало змогу істотно зменшити на них податковий тиск.
На п’ятій стадії розраховують чистий прибуток (збиток) як алгебраїчну суму прибутку (збитку) від звичайної діяльності після оподаткування та надзвичайного прибутку, надзвичайного збитку і податків з надзвичайного прибутку. Надзвичайний прибуток (збиток) може бути отриманий від операції (події), яка не є характерною для звичайної діяльності і не очікується, що вона повторюватиметься періодично або в кожному наступному звітному періоді. Чистий прибуток повністю залишається в розпорядженні підприємства. Цим і зумовлюється його велике значення.
Чим краще працює підприємство, тим більший воно одержує прибуток, тим міцніший його економічний стан і положення на ринку. Лише маючи достатню суму прибутку, підприємство може своєчасно, з урахуванням вимог ринку переорієнтувати виробництво, реконструювати його, придбати нові, більш продуктивні засоби виробництва, передовіші технології і завдяки цьому забезпечити істотне зростання обсягу виробництва продукції, значно поліпшити її якість, скоротити витрати і цим досягти високої конкурентної спроможності. Це, в свою чергу, є гарантом того, що підпри-ємство й надалі буде спроможним одержувати високі прибутки без загрози стати банкрутом. Саме тому прибуток розглядається як критерій ефективності діяльності підприємств в умовах ринку.
Для правильного визначення чистого прибутку необхідно оволодіти методикою розрахунку прибутку від окремих видів діяльності. Наприклад, прибуток від торгівлі цінними паперами і деривативами визначається як різниця між проданими цінними паперами і деривативами та витратами, понесеними підприємством у зв’язку з придбанням цінних паперів і деривативів протягом звітного року. Ці витрати збільшуються на суму некомпенсованих балансових збитків від таких операцій минулих періодів.
Дериватив — це стандартний документ, що засвідчує право та/або зобов’язання придбати чи продати базовий актив (товари, цінні папери, кошти та їх характеристики) на визначених ним умовах у майбутньому. До деривативів належать форвардний контракт, ф’ючерсний контракт і опціон.
Форвардний контракт являє собою двобічну угоду за стандартною формою, яка показує зобов’язання особи придбати (продати) базовий актив у визначений час та на визначених умовах у майбутньому з фіксацією цін такого продажу під час укладання цього контракту.
Ф’ючерсний контракт — це стандартний документ, який свідчить про зобов’язання придбати (продати) базовий актив у визначений час та на визначених умовах у майбутньому з фіксацією цін на момент виконання зобов’язань сторонами контракту.
Опціон — стандартний документ, що засвідчує право придбати (продати) базовий актив на визначених умовах у майбутньому за фіксацією цін на час укладання такого контракту або на час такого придбання за рішенням сторін.
Прибуток від продажу основних фондів і нематеріальних активів являє собою різницю між їх продажною ціною і залишковою вартістю на момент акту купівлі-продажу. Прибутком від надання товарного і комерційного кредитів є сума процентів, отримана підприємством і зменшена на суму витрат, пов’язаних з цією операцією.
Підприємство може одержувати прибуток від володіння корпоративними правами — акціями, які придбані на ринку цінних паперів або від інших прав, що не є борговими вимогами, але дозволяють брати участь у прибутках (наприклад, внески до статутних фондів інших підприємств). Такий прибуток називають дивідендами.
Підприємство може одержувати прибуток у вигляді процентів від володіння борговими вимогами, зокрема векселями, облігаціями, бонами та іншими платіжними документами, включаючи державні скарбничі зобов’язання. Сума такого прибутку визначається як різниця між одержаною сумою процентів і сумою витрат, пов’язаних з операцією володіння борговими вимогами.
В сучасних умовах усе ширшого поширення набуває оренда матеріальних цінностей — лізинг. Прибутком від цієї операції є орендна плата, отримана орендодавцем і зменшена на суму амортизаційних відрахувань на повне відновлення наданих в оренду основних засобів та інших витрат, пов’язаних з цією операцією.
З розвитком НТП підприємства можуть одержувати винагороди (роялті) за надання дозволу на використання промислової та інтелектуальної власності, інших аналогічних майнових прав, що визначаються як об’єкт права власності даного підприємства. Такі винагороди можуть бути одержані, зокрема, за надання права використання авторських прав на будь-які твори науки, літератури тощо, права на використання товарних знаків, права на винаходи, промислові зразки, програмне забезпечення для ЕОМ, на використання секретної формули або технологічного процесу, а також права на інформацію про «ноу-хау» (промисловий, комерційний або науковий досвід).
З 2002 р. підприємства у зв’язку з прийняттям стандарту бухгалтерського обліку 3 «Звіт про фінансові результати» стали не тільки визначати прибуток згідно з вимогами даного стандарту, а й продовжували паралельно вести податковий облік і розраховувати прибуток для оподаткування відповідно до вимог Закону України «Про внесення змін до Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» (червень 1997 р.) з наступними доповненнями до нього. Визначення такого прибутку здійснюється відніманням від скорегованого валового доходу звітного періоду валових витрат підприємства й амортизаційних відрахувань, нарахованих згідно з вимогами цього Закону. Як бачимо, для визначення прибутку для оподаткування потрібно спочатку розрахувати валовий дохід, а потім скорегувати його (зменшити) на деякі джерела доходу.
Валовий дохід — це загальна сума доходу платника податку від усіх видів діяльності, отриманого протягом звітного року в грошовій , матеріальній або нематеріальній формі як на території України, так і за її межами. До валового доходу включають дохід від реалізації товарів (робіт, послуг), а також цінних паперів (крім операцій їх первинного випуску та операцій з їх кінцевого погашення); дохід у формі роялті і від володіння борговими вимогами, від операцій лізингу; дохід від позареалізаційних операцій (безповоротна фінансова допомога платнику податку у звітному році, безоплатно надані товари, послуги, одержані суми штрафів та неустойки чи пені тощо).
Скорегований валовий дохідвизначається відніманням від валового доходу сум акцизного збору і податку на додану вартість, отриманих підприємством у складі ціни реалізації; сум коштів або вартості майна, отриманих платником податку як компенсація за примусове відчуження державою іншого майна платника податку; сум коштів у частині надмірно сплачених податків, зборів, що повертаються платнику податку з бюджетів, якщо такі суми не були включені до складу валових витрат; сум коштів або вартості майна, що надходять підприємству у вигляді прямих інвестицій або реінвестицій у корпоративні права, емітовані таким платником податку згідно з договорами про спільну діяльність на території України без створення юридичної особи; суми одержаного емісійного доходу, коштів або майна, що надходять у вигляді міжнародної технічної допомоги; деяких інших надходжень, визначених Законом України «Про оподаткування прибутку підприємств».
Враховуючи особливості методики визначення валових витрат і валового доходу, на основі яких розраховується прибуток до оподаткування, можна стверджувати, що абсолютна величина цього прибутку не збігатиметься із сумою прибутку до оподаткування, визначеного згідно із стандартом з бухгалтерського обліку «Звіт про фінансові результати».
Водночас потрібно пам’ятати, що в ринковій економіці не всі організаційні форми господарювання використовують прибуток як головний критерій ефективності їх діяльності. Це, насамперед, стосується тих фермерських господарств, які функціонують лише на праці фермера і членів його сім’ї. В США, наприклад, такі ферми займають майже 50 % загальної кількості фермерських господарств цієї країни. В них категорія заробітної плати, по суті, не використовується. Пояснюється це специфічним розподілом тут грошової виручки від реалізації продукції. З одержаної суми фермер відшкодовує матеріальні витрати на товарну продукцію, забезпечуючи таким чином наступний цикл виробничого процесу. Решта грошової виручки за економічним змістом є не що інше, як чиста продукція, яку фермер використовує для особистого споживання і на нагромадження. Співвідношення між цими частинами чистої продукції встановлюється кожним фермером залежно від конкретної ситуації. За необхідності він може зменшити фонд споживання і більшу частку чистої продукції спрямувати у фонд нагромадження, і навпаки.
Тепер стає зрозумілим, що для ферм, які не використовують найману працю, головним критерієм ефективності їх діяльності є чис-та продукція. При збільшенні її фермери мають можливість задовольняти свої особисті потреби і створити умови для розширеного відтворення. З цієї причини для таких ферм вигідно вибирати інтенсивні трудомісткі виробництва (овочівництво, садівництво, свинарство, птахівництво тощо), які забезпечують одержання найбільшої виручки і чистої продукції. Зазначимо, що про доцільність вибору такого критерію оцінки ефективності ферм, що функціонують на власній праці фермера і його сім’ї, повідомляють і такі відомі зарубіжні вчені, як С. Блегборн і М. Баккетт (Великобританія).
26.
Класифікація витрат
Класифікація витрат - це групування витрат за певними ознаками. Класифікація допомагає глибше зрозуміти суть витрат, вивчити порядок їх формування і мету використання.
Враховуючи зарубіжний досвід, виокремимо три напрямки класифікації витрат:
1) для оцінки запасів та визначення фінансового результату;
2) для прийняття управлінських рішень;
3) для контролю і регулювання.
За першим напрямком виділяють витрати невичерпані та вичерпані, витрати на продукцію (виробництва) та витрати за період (діяльності), витрати прямі й непрямі, виробничі й невиробничі, основні й накладні (рис. 8.3).
Фінансовий результат визначається як різниця між доходами і витратами звітного періоду. Якщо підприємство закупило сировину, мінеральні добрива, пальне та інші матеріали, то це означає, що здійснено лише переміщення активів із грошової форми у матеріальну. В міру використання зазначених цінностей у процесі виробництва ці активи будуть включені у вартість створеного продукту. Отже, заплачені гроші - це невичерпані витрати, а вичерпаними вони стануть у майбутньому, коли фактично візьмуть участь у процесі створення нового продукту.
Вичерпані витрати - це збільшення зобов'язань або зменшення активів у процесі поточної діяльності для отримання доходу у звітному періоді.
Невичерпані витрати - це збільшення зобов'язань або зменшення активів у процесі поточної діяльності для отримання доходу у майбутніх періодах.
Витрати, що пов'язані з виробництвом продукції і включаються в її собівартість, є витратами на продукцію. Витрати на зберігання і реалізацію продукції вважаються витратами періоду. Витрати на продукцію в зарубіжній практиці поділяють на три види: основні матеріали, праця, виробничі накладні витрати.
Витратами на продукцію е витрати, які відносять до окремого продукту й утримують як актив у запасах до часу, коли
Рис. 8.3. Класифікація витрат для оцінки запасів та визначення фінансового результату
товари будуть проданими. Витрати, які не пов'язані з конкретною продукцією, і в результаті розглядаються як витрати спожиті в періоді, називаються витратами періоду.
Згідно з П(С)БО 16 "Витрати" за способом віднесення на собівартість продукції витрати поділяють на прямі й непрямі. Прямі витрати це такі, які безпосередньо відносяться на виробництво конкретної продукції. Вони пов'язані з виконанням робіт зі створення виробів, вирощування сільськогосподарських культур, з догляду за тваринами тощо. Більшість витрат на підприємстві є прямими: оплата праці, витрачання сировини, насіння, кормів, палива тощо. Ці витрати під час виникнення прямо відносять на відповідні об'єкти обліку. Непрямі витрати пов'язані з виробництвом декількох видів продукції. Тому їх обліковують окремо і відносять на конкретні об'єкти шляхом розподілу.
Залежно від виділення центрів відповідальності та організації обліку одні й ті самі витрати можуть бути або прямими, або непрямими. Наприклад, витрати на оплату праці керівників підрозділів, сировину, амортизацію щодо підрозділу є прямими, а щодо видів вироблюваної продукції - непрямими.
Витрати за сферою виникнення бувають виробничі й невиробничі.
Виробничі витрати - це витрати, які безпосередньо пов'язані з виробництвом продукції (робіт, послуг). Невиробничі витрати - це витрати, які опосередковано належать до процесу виробництва і пов'язані з управлінням виробничим процесом і реалізацією продукції (робіт, послуг). Виробничі витрати формують виробничу собівартість продукції й включають: прямі матеріальні витрати, прямі витрати на оплату праці, інші прямі витрати і загальновиробничі витрати.
За відношенням до технологічного процесу витрати поділяють на основні й накладні.
Основні витрати - це сукупність прямих витрат на виробництво продукції.
Накладні витрати - це витрати, які пов'язані з управлінням та обслуговуванням виробництва.
За другим напрямком витрати поділяють на постійні й змінні, релевантні й нерелевантні, дійсні (реальні) й можливі (уявні), маржинальні й середні (рис. 8.4).
Рис. 8.4. Класифікація витрат для прийняття управлінських рішень
За відношенням до обсягу виробництва витрати поділяють на постійні й змінні. Такий поділ дає змогу простежити за зміною витрат залежно від зміни рівня (обсягу) виробничої діяльності і широко використовується в зарубіжній практиці для обліку та аналізу витрат.
Змінні витрати - це витрати, загальна сума яких змінюється прямо пропорційно обсягу виробництва. Наприклад, для посіву потрібно 2 ц зерна на 1 га. Якщо буде посіяно 10 га, то потрібно витратити 20 ц зерна (2 ц o 10 га = 20 ц), а якщо буде посіяно 50 га, то відповідно витрата зерна становитиме 100 ц. Змінні витрати зростають (зменшуються) автоматично зі збільшенням (зменшенням) обсягу виробництва.
Постійні витрати - це витрати, розмір яких не змінюється за певний період залежно від зміни обсягу виробництва. Наприклад, витрати на утримання складу постійні, бо вони не залежать від того, скільки матеріалів на ньому зберігається в даний час.
Якщо загальна сума постійних витрат не змінюється, то їх розмір на одиницю продукції зменшується при збільшенні обсягу виробництва і навпаки. Наприклад, на утримання складу витрати за місяць становлять 1000 грн, а в ньому зберігається 100 т цементу, тоді на 1 т припадає витрат 10 грн (1000 грн : 100 = 10 грн). А якщо тут буде зберігатися 200 т цементу, тоді на 1 т витрат на зберігання припадатиме 5 грн (1000 грн : 200 = 5 грн).
Постійні витрати залишаються незмінними за певних рівнів виробництва, у разі ж його зміни ці витрати змінюються стрибкоподібно, а не пропорційно обсягу виробництва. В наведеному прикладі витрати на зберігання 1 т цементу становлять б грн за місяць при збереженні 200 т. Але якщо нам потрібно зберігати 210 т цементу, а склад вміщує лише 200 т, то для збереження додаткових 10 т потрібно мати новий склад, витрати на утримання якого складуть ще 1000 грн за місяць.
Таким чином, частину постійних витрат правильніше буде називати умовно-постійні, бо їх розмір залишається однаковим до певних умов, а потім змінюється стрибкоподібно.
Інша частина витрат може бути поєднанням змінних і постійних, їх називають частково-змінними витратами. Загальна їх сума змінюється залежно від обсягу виробництва, але не прямо пропорційно. Так, при збільшенні обсягу виробництва на 10 % частково змінні витрати можуть зрости на 8 %. Прикладом може бути плата за телефон, яка складається із постійної частини - абонентної плати за користування телефоном, і змінної частини - додаткової оплати за похвилинні розмови та міжміські переговори.
У ринкових умовах релевантність е однією з найбільш важливих характеристик управлінської інформації. Вона надає змогу вибрати серед двох варіантів кращий. Релевантні витрати можуть бути змінені внаслідок прийняття рішення, а нерелевантні витрати не залежать від прийнятого рішення. Релевантні витрати - це очікувані в майбутньому витрати, які будуть відрізнятися залежно від альтернативи, вибраної в певних ситуаціях, через різницю, яка виникає внаслідок рішення. Нерелевантні ж витрати будуть однакові для всіх альтернатив.
Наприклад, витрати будуть релевантними при прийнятті рішення: купити автомобіль чи взяти його в оренду. Але в обох випадках витрати на пальне будуть однаковими, тобто нерелевантними, незалежно від прийнятого рішення.
З метою оцінювання різних альтернативних варіантів рішень потрібно враховувати не тільки дійсні (реальні), а й можливі (уявні) витрати (втрати). Дійсні витрати передбачають реальну сплату грошей або використання інших активів. Можливі (уявні) витрати показують втрачену вигоду, якщо вибір одного напрямку дії вимагає відмовитися від альтернативного рішення. Наприклад, підприємство вирішує альтернативу: придбати за вільні кошти звичайні акції іншого підприємства чи покласти їх на депозит у банк. Дивіденди на акції залежать від результату діяльності підприємства - емітента акцій, а проценти за депозитом будуть фіксованими. У цьому випадку при обчисленні майбутніх доходів від вкладення грошей потрібно враховувати розмір втраченої вигоди, коли вибір одного варіанта виключає вибір іншого. Дійсні витрати обліковують у системі бухгалтерського обліку, а можливі (уявні) витрати - ні. Останні беруть до уваги при прийнятті прогнозних управлінських рішень.
Залежно від способу визначення собівартості продукції витрати поділяють на маржинальні і середні. Маржинальні витрати - це витрати на виробництво додаткової продукції. Середні витрати розраховуються як середньоарифметичне значення витрат, що відносяться до виробництва продукції. Наприклад, загальні витрати на виробництво одного стільця 100 грн, а на виробництво двох стільців 180 грн. Отже, маржинальні витрати на виробництво другого стільця дорівнюють 80 грн. Виникає питання: чому собівартість двох стільців 180 грн, а не 200 грн? Відповідь на це питання з'являється при поділі витрат на постійні й змінні. Через постійні витрати собівартість другого стільця становила 80 грн, а не 100 грн. Середні витрати на одержання одного стільця - 90 грн (180 грн: 2 ш = 90 грн), але кожний із них має різну собівартість. Для прийняття рішення менеджер використовує маржинальні і середні витрати. Поділ витрат на маржинальні і середні дає змогу глибше обґрунтувати управлінські рішення щодо перспективи діяльності підприємства.
За третім напрямком витрати поділяють на контрольовані (регульовані) і неконтрольовані (нерегульовані), що є важливим для управлінської діяльності (рис. 8.5). Ця класифікація означає міру, до якої керівник може контролювати витрати і відповідати за них.
Рис. 8.5. Класифікація витрат для контролю і регулювання
Контрольовані витрати - це витрати, що знаходяться в межах контролю керівника, які він може регулювати і на які може впливати.
Неконтрольовані витрати - це витрати, що знаходяться поза межами контролю керівника, які він не може регулювати і на які не може впливати.
Витрати матеріалів, заробітної плати є контрольованими витратами, а амортизація, сплата податків і зборів, зміна рівня цін на матеріали та інші витрати, пов'язані з інфляцією, є неконтрольованими витратами.
Контрольованими витратами є витрати центрів відповідальності у межах підприємства, на які такі центри можуть мати вплив і контролювати. Неконтрольованими є витрати, які здійснюються адміністрацією підприємства і на які центри відповідальності не можуть впливати і контролювати їх.
27.