Какие существуют способы раздельного учета НДС по экспортным операциям (п. 6 ст. 166 НК РФ)?
Налоговый кодекс РФ не содержит разъяснений по данному вопросу.
Официальной позиции нет.
В судебной практике и авторских консультациях представлены пять способов ведения раздельного учета:
- отражение сумм экспортного НДС на отдельных счетах и субсчетах бухгалтерского учета;
- исходя из фактических затрат на реализованную продукцию;
- исходя из процентного отношения отгруженной на экспорт продукции к общему объему продукции;
- пропорционально отношению стоимости товаров, отгруженных на экспорт, к общей стоимости отгруженных товаров (о применении этого метода см. также: раздел "Порядок отнесения сумм НДС на затраты (по ст. 170 НК РФ))".
Подробнее см. документы
Способ 1. Учет сумм экспортного НДС на разных счетах и субсчетах бухгалтерского учета
Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 05.03.2012 по делу N А28-2547/2011
Суд признал правомерным ведение раздельного учета экспортного НДС путем учета данных сумм на отдельных субсчетах бухгалтерского учета.
Аналогичные выводы содержит...
Постановление ФАС Московского округа от 02.04.2010 N КА-А40/2846-10 по делу N А40-48569/08-14-170
Постановление ФАС Московского округа от 29.12.2007 N КА-А40/13705-07 по делу N А40-24045/07-118-120
Постановление ФАС Московского округа от 09.03.2007, 15.03.2007 N КА-А40/1450-07 по делу N А40-50763/06-108-238
Постановление ФАС Поволжского округа от 05.03.2012 по делу N А65-7523/2011
Постановление ФАС Поволжского округа от 16.10.2007 по делу N А55-950/2007
Постановление ФАС Уральского округа от 29.02.2008 N Ф09-8123/07-С2 по делу N А60-2654/07 (Определением ВАС РФ от 10.07.2008 N 7997/08 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд признал правомерным ведение раздельного учета экспортного НДС на отдельном субсчете 19-11 "Налог на добавленную стоимость по неподтвержденному экспорту". Для возмещения НДС бухгалтер общества подбирал под эти суммы конкретных поставщиков сырья, технические материалы, товары, услуги и работы и конкретные счета-фактуры.
Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 30.06.2006 N А82-8327/2004-27
Суд признал правомерным следующий порядок ведения раздельного учета экспортного НДС:
- определяется себестоимость отгруженной продукции на экспорт на основе данных по отгрузке в контрактных ценах за отчетный месяц и затрат на рубль товарной продукции за этот же период;
- рассчитываются материальные затраты в себестоимости отгруженной продукции исходя из удельного веса материальных затрат в общей смете затрат по предприятию;
- рассчитывается по ставке НДС на материальные затраты по отгруженной продукции и учитывается на отдельном балансовом счете.
Аналогичные выводы содержит...
Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 28.06.2006 по делу N А82-5205/2004-27
Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 05.06.2006 по делу N А82-10706/2005-37
Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 19.04.2006 по делу N А82-260/2005-15
Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 13.04.2006 по делу N А82-14599/2004-15
Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 13.04.2006 по делу N А82-10690/2004-37
Постановление ФАС Московского округа от 25.05.2006, 18.05.2006 N КА-А40/4196-06 по делу N А40-41618/05-127-300
Суд признал правомерным ведение раздельного учета экспортного НДС путем учета данных сумм на отдельном счете.
Аналогичные выводы содержит...
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 25.05.2012 по делу N А19-14880/2011
Постановление ФАС Московского округа от 15.02.2006, 14.02.2006 N КА-А40/443-06 по делу N А40-32417/05-98-212
Постановление ФАС Поволжского округа от 31.10.2006 по делу N А55-4225/06-44
Суд указал, что ведение раздельного учета экспортного НДС подтверждается реестром учета экспортных операций, анализом счетов 68.3, 68.2, 19.3, 19.4, журналом проводок указанных счетов, бухгалтерскими справками.
Постановление ФАС Московского округа от 25.05.2006, 18.05.2006 N КА-А40/4196-06 по делу N А40-41618/05-127-300
Содержит вывод суда о том, что ведение раздельного учета по экспортным операциям может подтверждать журнал проводок.
Постановление ФАС Московского округа от 03.04.2006, 30.03.2006 N КА-А40/2399-06 по делу N А40-43375/05-107-342
Суд указал, что ведение раздельного учета могут подтверждать оборотно-сальдовые ведомости.
Аналогичные выводы содержит...
Постановление ФАС Московского округа от 31.01.2006, 30.01.2006 N КА-А40/62-06 по делу N А40-39222/05-128-333
Статья: Как организовать раздельный учет для целей исчисления НДС ("Российский налоговый курьер", 2008, N 1-2)
Автор разъясняет, что раздельный учет можно организовать с помощью субсчетов и аналитических справочников к счету 19.
Аналогичные выводы содержит...
Статья: НДС при осуществлении внешнеторговых операций ("Налоговый вестник", 2008, N 1)
Способ 2. Ведение раздельного учета исходя из фактических затрат на экспортную операцию
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 22.03.2006 N Ф04-2070/2006(20869-А70-33)
Суд признал правомерным определение суммы экспортного НДС, подлежащего возмещению, исходя из фактически реализованного количества продукции на экспорт, количества материалов, использованных при производстве этой продукции, и цен на эти материалы.
Аналогичные выводы содержит...
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 12.09.2005 N Ф04-5908/2005(14681-А70-25)
Способ 3. Ведение раздельного учета исходя из процентного отношения отгруженной на экспорт продукции к общему объему продукции
Постановление ФАС Уральского округа от 28.04.2009 N Ф09-8988/08-С2 по делу N А47-6069/2008
Суд указал, что учетная политика общества по распределению НДС пропорционально объемам продукции, отгруженной на экспорт и на внутренний рынок, не противоречит требованиям Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" и Положению по бухгалтерскому учету "Учетная политика организаций" ПБУ 1/98, утвержденному Приказом Минфина России от 09.12.1998 N 60н.
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 26.09.2008 N Ф04-5168/2008(10379-А03-25) по делу N А03-11860/07-34 (Определением ВАС РФ от 09.04.2009 N 658/09 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Суд указал, что в соответствии с учетной политикой налогоплательщика сумма НДС, приходящаяся на отгруженную экспортную продукцию, определяется расчетным методом в зависимости от удельного веса произведенной готовой продукции.
Аналогичные выводы содержит...
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 27.08.2008 N Ф04-5167/2008(10378-А03-25) по делу N А03-13639/2007-31 (Определением ВАС РФ от 25.12.2008 N 16748/08 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)
Постановление ФАС Центрального округа от 30.01.2008 по делу N А48-2553/06-8(13)
Суд признал правомерным применение следующей методики ведения раздельного учета: НДС, уплаченный поставщикам за материальные ресурсы, использованные при производстве экспортной продукции, рассчитывается пропорционально удельному весу товара, экспорт которого подтвержден в отчетном периоде.
Постановление ФАС Московского округа от 29.12.2007 N КА-А40/13881-07 по делу N А40-18088/07-80-61
Суд признал правомерным ведение раздельного учета, согласно которому НДС, уплаченный поставщикам за товары (работы, услуги), которые используются при перевозках экспортируемых и импортируемых грузов, рассчитывается исходя из процентного соотношения объема реализации услуг (в денежном выражении) по перевозке экспортируемых и импортируемых грузов к объему реализации всех услуг.
Аналогичные выводы содержит...
Постановление ФАС Московского округа от 04.07.2008 N КА-А40/6077-08 по делу N А40-62176/07-109-251
Постановление ФАС Московского округа от 02.05.2007, 10.05.2007 N КА-А40/3353-07 по делу N А40-54418/06-139-210
Постановление ФАС Московского округа от 19.07.2007, 25.07.2007 N КА-А40/6810-07-П по делу N А40-27650/06-129-203
Суд указал, что налогоплательщик не имеет возможности распределять "входной" НДС прямым способом и поэтому применяет методику, согласно которой раздельный учет "входного" НДС между экспортными и внутренними операциями по всем производственным ресурсам ведется расчетным способом. При этом "входной" НДС определенного налогового периода, в котором произведены экспортные отгрузки, распределяется между экспортными и внутренними операциями пропорционально доле таких операций в данном периоде.
Статья: Раздельный учет: порядок принятия к вычету НДС ("Финансовые и бухгалтерские консультации", 2006, N 3)
Автор высказывает различные точки зрения на ведение раздельного учета экспортного и внутреннего НДС:
- гл. 21 НК РФ не обязывает налогоплательщика вести раздельный учет операций, облагаемых по разным ставкам, это не является условием применения вычета сумм НДС;
- при осуществлении операций, облагаемых по разным ставкам, раздельный учет необходимо вести по правилам бухучета;
- вести раздельный учет любым способом, в том числе исходя из процентного соотношения отгруженной на экспорт продукции к общему объему продукции.
Статья: Раздельный учет НДС: лабиринты теории и практика (Володина М.) ("Бухгалтерское приложение к газете "Экономика и жизнь", 2004, N 28)
Содержит позицию автора о том, что налогоплательщик может вести раздельный учет двумя способами:
- распределять НДС исходя из процентного соотношения отгруженной на экспорт продукции в общем объеме выпущенной продукции - как по прямым, так и по косвенным расходам;
- распределять сразу сумму уплаченного НДС (т.е. того, который в данном налоговом периоде был отражен по дебету счета 68), а не принятого к учету НДС (отраженного по дебету счета 19).
Способ 4. Ведение раздельного учета пропорционально отношению стоимости товаров, отгруженных на экспорт, к общей стоимости отгруженных товаров
Постановление ФАС Московского округа от 14.07.2010 N КА-А40/7180-10 по делу N А40-116765/09-35-823
Суд указал, что сумма "входного" НДС, право на вычет которой возникло у общества в отчетном месяце, распределяется на экспортную продукцию пропорционально доле себестоимости отгруженной экспортной продукции в общей себестоимости продукции (работ, услуг), отгруженной в отчетном месяце. В следующем месяце полученный НДС распределяется по отгрузкам на экспорт согласно учетной политике пропорционально выручке по экспортным отгрузкам в разрезе каждой ГТД. Сумма НДС, распределенного на экспортную отгрузку в разрезе каждой ГТД, предъявляется к возмещению только после представления в налоговый орган комплекта документов, предусмотренных ст. 165 НК РФ. Учитывая это, суд отклонил довод инспекции о том, что такой раздельный учет не обеспечивает возможности контроля применения вычетов по товарам (работам, услугам), используемым при производстве продукции, реализованной на экспорт.
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 16.07.2009 по делу N А13-6020/2008
Суд указал на то, что учетная политика налогоплательщика предусматривает определение отношения объема продукции в стоимостном выражении, реализованной на экспорт, к общей сумме объема продукции, отправленной на экспорт и реализованной на внутреннем рынке.
Аналогичные выводы содержит...
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 16.07.2009 по делу N А13-3574/2008
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 11.12.2008 N А69-2186/08-5-Ф02-6256/08 по делу N А69-2186/08-5
Суд установил, что согласно приказу предпринимателя об учетной политике НДС рассчитывается пропорционально выручке от реализации облагаемых и необлагаемых операций. Для расчета НДС предприниматель определяет удельный вес оптового товарооборота в общем объеме товарооборота и полученный процент умножает на сумму вычетов, отраженных в книге покупок на момент поступления счетов-фактур.
Постановление ФАС Уральского округа от 14.02.2008 N Ф09-355/08-С2 по делу N А47-1723/07
Суд указал, что налогоплательщик правомерно вел раздельный учет, аналогичный установленному п. 4 ст. 170 НК РФ. То есть предприятие вправе пропорционально распределять выручку от реализации продукции на внутреннем рынке и доход, полученный от реализации товаров на экспорт.
Аналогичные выводы содержит...
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 22.01.2008 по делу N А21-3018/2007
Постановление ФАС Уральского округа от 28.11.2007 N Ф09-9868/07-С2 по делу N А07-5938/07
Постановление ФАС Московского округа от 20.02.2007, 26.02.2007 N КА-А40/749-07 по делу N А40-33938/06-139-97
Суд указал: в учетной политике налогоплательщика определено, что сумма НДС, отраженная в книге покупок в период отгрузки продукции на экспорт, пропорционально распределяется на две части: НДС, приходящийся на продукцию, отгруженную на внутренний рынок; НДС, приходящийся на продукцию, отгруженную на экспорт.
Постановление ФАС Московского округа от 15.05.2006, 10.05.2006 N КА-А40/3798-06 по делу N А40-25923/05-140-4
Суд признал правомерным ведение налогоплательщиком раздельного учета экспортного НДС путем прямого расчета затрат при реализации покупной продукции и косвенного расчета расходов исходя из удельного веса себестоимости отгруженных товаров в общей себестоимости отгруженной продукции.
Аналогичные выводы содержит...
Постановление ФАС Московского округа от 16.02.2006, 09.02.2006 N КА-А40/12894-05 по делу N А40-62817/04-143-208
Статья: Декларация по НДС: практические рекомендации по заполнению ("Бухгалтерское приложение к газете "Экономика и жизнь", 2004, N 1)
Содержит разъяснения автора о двух способах ведения раздельного учета, которые могут быть закреплены в учетной политике:
- распределение НДС между товарами, предназначенными на экспорт, и товарами для реализации на внутреннем рынке пропорционально их стоимости;
- распределение экспортного НДС пропорционально выручке от экспорта, отраженной в периоде учета НДС, приходящегося на издержки обращения.