Плательщики налогов и элементы налогообложения
Налог считается установленным, если определены плательщик и обязательные элементы налогообложения – объект, налоговая база, налоговая ставка (ставки), налоговый период, порядок исчисления, порядок и сроки уплаты. В качестве дополнительного (факультативного) элемента выступают льготы по налогу.
Плательщики налогов – это организации и физические лица, на которых в соответствии с налоговым законодательством возложена обязанность уплачивать налоги, сборы (пошлины). К организациям относятся: юридические лица Республики Беларусь; иностранные юридические лица и международные организации; простые товарищества (участники договора о совместной деятельности); хозяйственные группы. Филиалы, представительства и иные обособленные подразделения юридических лиц, имеющие отдельный баланс и текущий (расчетный) либо иной банковский счет, не выступают в качестве самостоятельных плательщиков налогов, сборов (пошлин). Они исполняют налоговые обязательства юридических лиц. Плательщики налогов – физические лица – это граждане Республики Беларусь, иностранные граждане и лица без гражданства.
Все плательщики налогов подразделяются на 2 основные группы: резиденты и нерезиденты. Цель данной классификации – установить объем налоговой обязанности плательщика. Резиденты несут полную налоговую обязанность по всем своим доходам и имуществу, как на территории Республики Беларусь, так и за ее пределами. Статус налоговых резидентов Республики Беларусь имеют белорусские организации, то есть организации с местом нахождения (местом государственной регистрации) в Республике Беларусь. Иностранные организации не являются налоговыми резидентами Республики Беларусь и несут налоговую обязанность только по деятельности, осуществляемой в Республике Беларусь, или по доходам от источников в Республике Беларусь и по имуществу, расположенному на территории Республики Беларусь.
Физические лица являются налоговыми резидентами Республики Беларусь если они фактически находятся на территории Республики Беларусь более 183 дней в календарном году (включая время, на которое эти лица выезжали за пределы территории Республики Беларусь на лечение, отдых, в командировку или на учебу). Физические лица – резиденты обязаны уплачивать налоги в Республике Беларусь со всех своих доходов и имущества. Физические лица – нерезиденты – уплачивают налоги только по доходам, полученным из источников в Республике Беларусь.
Объектами налогообложения признаются обстоятельства, с наличием которых у плательщика налоговое законодательство связывает возникновение налогового обязательства. Каждый налог, сбор (пошлина) имеет самостоятельный объект налогообложения. Объектами выступают: совокупный годовой доход (для исчисления подоходного налога), стоимость основных производственных и непроизводственных фондов (для налога на недвижимость); размер и кадастровая оценка земельного участка (для земельного налога), объем выбросов загрязняющих веществ в атмосферный воздух (для экологического налога) и т.д. Законодательно закреплен принцип избежания двойного налогообложения, который формулируется следующим образом. Один и тот же объект может облагаться определенным налогом, сбором (пошлиной) у одного плательщика только один раз за соответствующий налоговый период.
Налоговая база представляет собой стоимостную, физическую или иную характеристику объекта налогообложения. Налоговая база и порядок ее определения (исчисления) устанавливаются применительно к каждому налогу, сбору (пошлине). Налоговая база измеряется определенной величиной (бел. руб., 1 га, 1 м3, 1 т), которая называется единицей налогообложения. В большинстве случаев налоговая база имеет стоимостную характеристику, выраженную в белорусских рублях (совокупный годовой доход, стоимость основных производственных и непроизводственных фондов, дивиденды, прибыль). Физическая характеристика применяется при исчислении земельного налога (1 гектар земельной площади), экологического налога (объем выбросов загрязняющих веществ в атмосферный воздух). Иная характеристика налоговой базы применяется при установлении единого налога с индивидуальных предпринимателей и иных физических лиц (вид деятельности, удаленность от центра города и др.).
Налоговая ставка представляет собой величину налоговых начислений на единицу измерения налоговой базы. Налоговые ставки и порядок их применения устанавливаются применительно к каждому налогу, сбору (пошлине). Например, на каждую единицу налогообложения в 1 бел. руб. устанавливается ставка налога на прибыль 24 процента. Существует два вида налоговых ставок: а) в абсолютных единицах (например, экологический налог) и б) в относительных величинах, т.е. в процентном выражении. Среди относительных ставок выделяют:
1) пропорциональные ставки, когда от величины дохода ставка не меняется (например, налог на доходы и прибыль составляет соответственно 15 и 24 процентов);
2) прогрессивная ставка – с ростом дохода ставка увеличивается (напр., подоходный налог в зависимости от дохода взимается от 9 до 30 процентов);
3) регрессивная ставка – с ростом дохода ставка уменьшается (в настоящее время в Республике Беларусь такая ставка не применяется).
Налоговая база и порядок ее определения, а также налоговые ставки по республиканским налогам, сборам (пошлинам) устанавливаются налоговым законодательством, по местным налогам и сборам – местными Советами депутатов.
Под налоговым периодом понимается календарный год или иной период времени, определяемый применительно к каждому конкретному налогу, сбору (пошлине), по окончании которого определяется налоговая база и исчисляется сумма этого налога, сбора (пошлины). Например, для физических лиц земельный налог, налог на недвижимость и подоходный налог определяется налоговым периодом в один календарный год; для организаций налоговый период в один квартал определен для налога на недвижимость, в один месяц – для налога на доходы и прибыль, НДС, экологического налога.
Порядок исчисления налога. Исчисление суммы налога, сбора (пошлины) производится непосредственно плательщиком. Он самостоятельно высчитывает сумму налога, исходя из налоговой базы, налоговой ставки, льгот. В отдельных случаях обязанность исчисления налога возлагается на налоговый орган, например, исчисление земельного налога и налога на недвижимость с физических лиц. Такая обязанность может быть возложена также и на налогового агента, т.е. лицо, являющееся источником выплаты доходов плательщику и на которое в силу актов налогового законодательства возлагается обязанность по исчислению, удержанию у плательщика и перечислению в бюджет налогов, сборов (пошлин)[4]. Налоговые агенты исчисляют, например, налог на доходы иностранных организаций, не осуществляющих деятельности в Республике Беларусь через постоянные представительства, при выплате доходов в Республике Беларусь; подоходный налог при выплате нанимателем заработной платы работникам.
Порядок и сроки уплаты налога. Уплата налогов может производиться в наличном или безналичном порядке, в белорусских рублях или иностранной валюте, посредством разового внесения всей суммы налога или с уплатой авансовых платежей. Днем уплаты налога, сбора (пошлины) признаются:
– день сдачи плательщиком (иным обязанным лицом) платежного поручения банку на перечисление причитающихся сумм налога, сбора (пошлины) при наличии на счете плательщика (иного обязанного лица) средств, достаточных для исполнения этого платежного поручения в полном объеме;
– день исполнения банком платежного поручения плательщика (иного обязанного лица) на перечисление причитающихся сумм налога, сбора (пошлины), ранее не исполненного по причине отсутствия на счете плательщика (иного обязанного лица) средств, достаточных для исполнения этого платежного поручения в полном объеме;
– день внесения плательщиком (иным обязанным лицом) для перечисления причитающихся сумм налога, сбора (пошлины) наличных денежных средств в банк или организацию связи Министерства связи Республики Беларусь либо в случаях, установленных налоговым или таможенным законодательством, в иную уполномоченную организацию;
– день подачи в таможню письменного заявления плательщика (иного обязанного лица) об обращении сумм обеспечения уплаты таможенных платежей, внесенных на депозитный счет таможни (далее - суммы обеспечения), в таможенные платежи (при условии, что суммы обеспечения поступили на депозитный счет таможни) либо день принятия таможней решения об обращении сумм обеспечения в таможенные платежи, если плательщик (иное обязанное лицо) нарушил установленные ограничения, требования или условия, исполнение которых было обеспечено внесением сумм обеспечения.
Допускается в порядке, установленном законодательством, зачитывать излишне уплаченные или взысканные суммы налогов, сборов (пошлин), пеней и направлять их в счет погашения задолженности и (или) исполнения предстоящего налогового обязательства. При этом днем уплаты налога, сбора (пошлины), пени плательщиком (иным обязанным лицом) признается день произведенного налоговым или таможенным органом зачета излишне уплаченных или излишне взысканных сумм налогов, сборов (пошлин), пеней в счет задолженности и (или) в счет исполнения предстоящего налогового обязательства.
Допускается взаимозачет налогов, сборов (пошлин), подлежащих уплате плательщиком (иным обязанным лицом), и финансовых обязательств республиканских органов государственного управления, местных исполнительных и распорядительных органов перед этим плательщиком (иным обязанным лицом).
Порядок проведения взаимозачета устанавливается законодательством.
Сроки уплаты налогов, сборов (пошлин) устанавливаются законодательством применительно к каждому из данных платежей. Сроки уплаты налога, сбора (пошлины) могут быть определены календарной датой, истечением периода времени, а также указанием на событие, которое должно наступить или произойти, или на действие, которое должно быть совершено.
Налоговые льготы выступают факультативным элементом налогообложения. Налоговыми льготами признаются предоставляемые отдельным категориям плательщиков предусмотренные налоговым законодательством преимущества по сравнению с другими плательщиками, включая возможность не уплачивать налог, сбор (пошлину) либо уплачивать их в меньшем размере.
Налоговые льготы устанавливаются в виде:
– освобождения от уплаты налога, сбора (пошлины);
– дополнительных по отношению к учитываемым при определении (исчислении) налоговой базы для всех плательщиков налоговых вычетов и (или) скидок, уменьшающих налоговую базу либо сумму налога, сбора (пошлины);
– пониженных по сравнению с обычными налоговых ставок;
– возмещения суммы уплаченного налога, сбора (пошлины).
Налоговый кодекс Республики Беларусь не допускает предоставление индивидуальных налоговых льгот юридическим лицам и индивидуальным предпринимателям. Этим плательщикам может быть оказана государственная поддержка индивидуально в порядке, определяемом Президентом Республики Беларусь, в виде изменения установленного законодательством срока уплаты налогов, сборов (пошлин) и пеней или нормативного распределения выручки[5].
Местные Советы депутатов или по их поручению местные исполнительные и распорядительные органы вправе в порядке, определенном Президентом Республики Беларусь и законами, предоставлять льготы по налогам, сборам (пошлинам), полностью уплачиваемым в местные бюджеты.
При использовании налоговых льгот плательщик должен представлять вместе с налоговой декларацией (расчетом) по соответствующему налогу, сбору (пошлине) сведения о сумме, на которую уменьшена сумма налога, сбора (пошлины) в результате использования таких льгот, а также документы, подтверждающие право на льготы.