Тема 10.2. Расчет показателей налоговой нагрузки амортизируемого имущества
Показатели налоговой нагрузки амортизируемого имущества – это количественные характеристики налогового бремени конкретного налогоплательщика, уровень и динамика которых тесно взаимосвязана с наличием объектов амортизируемого имущества в течение налогового периода.
Сфера применения показателей налоговой нагрузки зависит от механизма их формирования. Существуют три основных группы показателей налоговой нагрузки. К первой относятся показатели, формируемые на налоговой базе, предназначенные для оценки соотношения их стоимостного выражения и налогового бремени, связанного с их наличием. Во вторую включаются показатели, в основе формирования которых лежит определенный метод исчисления и предназначенные для оценки влияния налогового бремени на сформированные аналогичным методом неналоговые финансовые показатели. К третьей группе принадлежат показатели, формируемые на основе методов сравнения («абсолютное», «относительное» и т.д.), предназначены для оценки других показателей налоговой нагрузки на основе сопоставления их уровня и динамики в различных рассматриваемых вариантах.
Амортизируемым имуществом в целях налогообложения прибыли признается имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности (если иное не предусмотрено главой 25 НК РФ), которые используются для извлечения дохода, и их стоимость погашается путем начисления амортизации. Амортизируемым имуществом признается имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 40 000 рублей. Из состава амортизируемого имущества исключаются основные средства:
- переданные (полученные) по договорам в безвозмездное пользование;
- переведенные по решению руководства организации на консервацию продолжительностью свыше трех месяцев;
- находящиеся по решению руководства организации на реконструкции и модернизации продолжительностью свыше 12 месяцев;
- зарегистрированные в Российском международном реестре судов суда на период нахождения их в Российском международном реестре судов.
Среди показателей, формируемых на налоговой базе, можно выделить коэффициент налогообложения стоимости амортизируемого имущества (Кнаи), показывающий соотношение налоговых издержек, связанных с наличием объектов амортизируемого имущества и его среднегодовой балансовой стоимости.
Кнаи = НИАИ : САИ (10.1)
где НИАИ – начисленные налоги, обусловленные наличием в течение налогового периода объектов амортизируемого имущества (налог на имущество; транспортный налог; налог на игорный бизнес); САИ – среднегодовая балансовая стоимость амортизируемого имущества.
Среди показателей, в основе формирования которых лежит определенный метод сравнения можно выделить влияние наличия объектов амортизируемого имущества на величину следующих налоговых показателей:
· влияние на налог на прибыль наличия объектов амортизируемого имущества (∆НПОАИ), а именно налоговой амортизации и налогов, относимых на расходы, связанных с наличием объектов амортизируемого имущества:
∆НПОАИ = - (Ан + НИАИ) * 0,20 (10.2)
где Ан –амортизация для целей налогового учета, начисленная за анализируемый период;
· влияние наличия и использования объектов амортизируемого имущества на совокупные налоговые издержки организации (∆НПОАИ),то есть на всю совокупность начисленных за анализируемый период налогов, за исключением тех, по которым организация не является налогоплательщиком:
∆НИОАИ = 0,80*НИАИ - 0,20*Ан (10.3)
· влияние наличия и использования объектов амортизируемого имущества на величину чистой прибыли (∆ЧПАИ) -показывает, каким образом суммы бухгалтерской и налоговой амортизации вместе с налогами, обусловленными наличием объектов амортизируемого имущества, влияют на величину чистой прибыли организации-налогоплательщика:
∆ЧПАИ= -Аб - 0,20*Ан - 0,80*НИАИ (10.4)
где Аб –амортизация для целей бухгалтерского учета, начисленная за период;
· совокупное влияние на налоговую нагрузку наличия объектов амортизируемого имущества (∆КнПч,%) - показывает, на сколько процентов изменяется коэффициент налогообложения чистой прибыли (равный соотношению совокупных налоговых издержек и чистой прибыли) ввиду наличия у данной организации объектов амортизируемого имущества, являющихся объектами обложения рядом налогов, относимых на расходы:
∆КнПч,%= 0,80* НИАИ -0,20*Ан *100% (10.5)
-Аб-0,20*Ан-0,80*НИАИ
Среди показателей, формируемых на основе методов сравнения можно привести абсолютное и относительное изменение показателей первых двух групп, связанное с изменением стоимости объектов амортизируемого имущества. Так, например можно говорить об изменении коэффициента налогообложения стоимости амортизируемого имущества под воздействием изменения стоимости объектов амортизируемого имущества, и связанных с ним налогов:
DКнаи DСАИ= КнАИтек- КнАИбаз= НИАИтек : САИтек - НИАИбаз: САИбаз =
= НИАИтек: (САИбаз+ DСАИ) - НИАИбаз: САИбаз (10.6)
гдеКнАИ текиКнАИ баз- значения коэффициентов налогообложения стоимости амортизируемого имущества в текущем и базисном периодах соответственно.
Аналогичным образом можно рассматривать взаимосвязь между изменением стоимости объектов амортизируемого имущества и изменением влияния на налог на прибыль, на совокупные налоговые издержки, на чистую прибыль организации-налогоплательщика, а также на его налоговую нагрузку.
Пример 10.2
Рассмотрим влияние увеличения стоимости амортизируемого имущества организации с начала января (в налоговом учете на 15 000 руб., в бухгалтерском учете на 20 000 руб.) на изменение совокупной налоговой нагрузки на чистую прибыль. При этом амортизация начисляется в бухгалтерском и налоговом учете линейным методом исходя из срока полезного использования 60 месяцев.
Изменение в коэффициенте налогообложения чистой прибыли можно рассчитать следующим образом.
1) 20 000 : 60 * 12 = 4 000 руб. – годовая амортизация в бухгалтерском учете;
2) 15 000 : 60 * 12 = 3 000 руб. – годовая амортизация в налоговом учете;
3) 20 000: 2 = 10 000 руб. - увеличение среднегодовой стоимости амортизируемого имущества в бухгалтерском учете;
4) 10 000 *0,022= 220 руб.– изменение суммы налога на имущество (другие не меняются)
5) (0,80*220 - 0,20*4000): (-4000 - 0,20*3000 - 0,80*220)*100% = 13,1%
Увеличение стоимости амортизируемого имущества повлечет за собой рост совокупной налоговой нагрузки на 13,1%. Однако в данном примере не рассматривалось его использование, вследствие которого в показателе налоговой нагрузки также произойдут изменения.